La Ley de Inocencia Fiscal elevó los montos a partir del cual la evasión y otros ilícitos tributarios son penalmente punibles. Desde la última vez que estos montos se habían actualizado en 2017 hasta la aprobación de la Ley de Inocencia Fiscal la inflación acumulada erosionó fuertemente el valor de la moneda nacional: si en 2017 un millón y medio de pesos (el anterior limite cuantitativo de la evasión simple) equivalían a aproximadamente ochenta mil dólares, para fines del 2025 eran poco más de mil dólares. No hay política criminal más represiva para el contribuyente que la inflación.
Para que se tenga una referencia de un país con similar cultura jurídica, en España el umbral mínimo del delito fiscal es ciento veinte mil euros para el tipo simple y seiscientos mil euros para el tipo agravado. La Ley de Inocencia Fiscal lo fija en cien millones de pesos para la evasión simple y mil millones de pesos para la agravada. Todavía algo alejado de España -un estado con un enforcement muy agresivo en materia penal tributaria- pero mucho más cerca de la racionalidad penal.
Además, la nueva legislación crea un método de actualización anual y automática de estos montos mínimos, basado en la variación de la unidad de valor adquisitivo -UVA- (artículo 43 del texto aprobado), solución similar a la que preveía la reforma del 2017, nunca aplicado por desidia legislativa. De esta manera, se mitigan las distorsiones futuras por efectos inflacionarios, tal y como ocurrió desde el 2017 hasta ahora.
Ahora bien, por aplicación del principio de retroactividad de la ley penal más benigna la elevación de los montos mínimos de punibilidad no sólo opera hacia el futuro sino también sobre conductas pasadas. Así lo afirmó en 2021 la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el fallo “Vidal”. En ese caso la Corte ordenó aplicar retroactivamente la actualización de los montos hecha en 2017 a dos personas imputadas por evasiones correspondientes al ejercicio fiscal 2011.
Así, en un ejemplo ficticio, un acusado de evasión agravada (con penas de hasta 9 años de prisión) por el monto de treinta millones de pesos en concepto de impuesto a las ganancias correspondiente al periodo fiscal del año 2024, ahora podría obtener su sobreseimiento o absolución basándose en el principio de aplicación retroactiva de la ley penal más favorable (art. 2 Código Penal), por cuanto el fraude fiscal se encuentra por debajo del nuevo umbral mínimo de la evasión simple. De evasor agravado a libre de culpa y cargo por efecto de la nunca mejor llamada Ley de Inocencia Fiscal.
No obstante, un descuido legislativo en la propia Ley de Inocencia Fiscal puede dificultar los efectos de esta suerte de “amnistía fiscal”. Ya mencionamos que la nueva normativa en su art. 43 establece un sistema de actualizaciones anuales automáticas de los límites cuantitativos de los delitos tributarios. Este artículo tiene un segundo párrafo disponiendo que: “Para evaluar la configuración de delitos u otros ilícitos se considerará el importe vigente al momento de su comisión…”, es decir, al del vencimiento de la declaración jurada, liquidación o equivalente.
Si seguimos la literalidad de la norma cabe preguntarse si para las evasiones fiscales anteriores a la sanción de la Ley de Inocencia Fiscal también hay que considerar el importe vigente al momento de su comisión. Entonces, ningún acusado por delitos tributarios anteriores a aprobación de la nueva normativa podría beneficiarse de los nuevos montos mínimos de punibilidad, en tanto al momento de su comisión los importes vigentes eran otros, mucho menores. La respuesta es claramente negativa por aplicación del principio de legalidad: como esta norma no es más favorable al acusado su aplicación retroactiva está prohibida.
Pero entonces surge otro interrogante: ¿son realmente las normas penales de la Ley de Inocencia Fiscal más favorables? .El principio de retroactividad de la ley penal más benigna no permite mezclar disposiciones de distintas leyes creando una tercera a la carta. No puede tomarse sólo aquello que es favorable -los nuevos montos mínimos- descartando aquello que no lo es -el segundo párrafo del art. 43-. Debe imaginarse la solución al caso conforme a las dos leyes y aplicar una sola, la que sea más favorable. Pero, entonces, no está tan claro que la Ley de Inocencia Fiscal sea más beneficiosa si se sigue una interpretación literal del art. 43.
A mi juicio la solución gira en torno a adoptar una interpretación conforme, teleológica y sistemática -que se aparte de la literalidad- de la cláusula que dispone que “Para evaluar la configuración de delitos u otros ilícitos se considerará el importe vigente al momento de su comisión…”, según la cual la finalidad del legislador es aplicarla sólo a conductas futuras, es decir, cometidas durante la vigencia temporal de los sucesivos nuevos umbrales mínimos que sigan la variación del UVA. Esto último puede inferirse tanto de la ubicación del art. 43 y la última oración de su primer párrafo como de la finalidad de la nueva normativa en general (dotar de racionalidad a la persecución penal tributaria) y del mecanismo de actualización en particular (contrarrestar los efectos adversos de la inflación).
Mucho más extremo sería plantear la inconstitucionalidad del segundo párrafo del art. 43 por afectación al principio de legalidad -algo que parte importante de la doctrina ha sostenido respecto de disposiciones similares contenidas en otros proyectos- , lo cual daría lugar a una consecuencia indeseada por el legislador: su inaplicabilidad en general también hacia el futuro.
Una redacción más precisa, aclarando que el segundo párrafo del art. 43 sólo opera respecto de las actualizaciones periódicas de los montos, nos hubiese ahorrado la discusión. En estas cuestiones mejor pecar por exceso que dejar la interpretación librada a la voluntad del organismo recaudador (hoy circunstancialmente más favorable al contribuyente, mañana quizás no). Quizás será trabajo de los operadores judiciales (abogados, jueces y fiscales) resolver las dudas creadas por la buena voluntad y la mala técnica del legislador.
Marco Terranova. Abogado. Máster en Derecho Penal.
